§ 6. Аудит

Аудит, за Господарським кодексом України, — це перевірка бухгал­терської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, їх повноти і відпо­відності законодавству та встановлюваним нормам.

Перші документи стосовно аудиторів (навіть з аналогічною назвою та з вказівкою імен) були знайдені в Європі. Серед найбільш популяр­них джерел англомовних країн, які містять згадки про облікові докумен­ти та аудиторах, вчені вважають архів Казначейства Англії та Шотландії, який датується 1130 роком. Згідно з найденими там документами, Лон­донське Сіті підлягало аудиту ще в 1200 році.

Сам термін «аудит» походить від латинського слова «auditus» —«слу­хання».

Перші бухгалтери-аудитори з'явились у Великій Британії близько середини XIX століття. Закон про британські компанії, який було прий­нято в 1862 році, зобов'язував в обов'язковому порядку здійснювати перевірку рахунків компаній спеціалістами з бухгалтерського обліку та фінансового контролю не менше ніж один раз на рік. Аудиторська спра­ва виникала і в інших країнах, де проходив бурхливий процес концент­рації виробництва і капіталу та створювалися акціонерні товариства, товариства з обмеженою відповідальністю, товариства на вірі та інші формування. Так, наприклад, у Франції в 1867 році був прийнятий закон про обов'язкову перевірку і оцінку балансів акціонерних товариств спеціальними ревізорами. Аудиторська професія отримала різноманітні назви: в США — суспільний бухгалтер, у Франції — бухгалтер-експерт або комісар по рахунках; у Німеччині — контролер господарства, контролер книг та ін. Поруч з аудиторами, які займались перевіркою звітів та ба­лансів, існувала і така категорія аудиторів, як консультанти з питань оподаткування.

Особливий поштовх у розвитку аудиторської справи дала світова економічна криза 1929—1933 років, коли масове банкрутство акціонер­них товариств і підприємств інших форм вимагало жорсткої перевірки та підтвердження їхніх звітів і балансів з боку незалежних урядових аудиторів.

Державні органи різних країн по-різному здійснюють контроль та державну регламентацію професійної аудиторської діяльності. Напри­клад, у США і Великій Британії діяльність аудиторських організацій має самоврядний характер. Вони самі готують аудиторів, присвоюють їм відповідну кваліфікацію і надалі стежать за тим, наскільки сумлінно і кваліфіковано аудиторами виконуються професійні обов'язки. У країнах континентальної Європи аудиторська діяльність організовується урядо­вими органами.

В усіх країнах існують свого роду аудиторські суди честі, які розгля­дають провини окремих представників аудиторської професії та вино­сять їм покарання, а в деяких випадках позбавляють аудиторів звань або виносять відповідні рекомендації для урядових органів.

Посада аудитора в Росії була введена ще Петром І для армії і флоту на початку XVІІІ століття. На відміну від західних аудиторів XVІІІ— XІХ століть, вони мали набагато більше прав і обов'язків. Протягом півто­ра століття вони були і ревізорами, і слідчими, і прокурорами.

У розвинених країнах незалежний аудит є провідною формою фінансового контролю. Порівнюючи законодавство різних країн у га­лузі організації аудиту, можна виявити певну подібність, яка полягає в тому, що скрізь є нормативні акти про обов'язковий аудит річної фінансової звітності певних суб'єктів підприємництва, встановлені кваліфікаційні вимоги до аудиторів на право зайняття аудиторською діяльністю.

Розвиток аудиторської справи сприяв створенню великих транс­національних аудиторсько-консультативних фірм, які мають свої філії і представництва в багатьох країнах («Артур Андерсен», «Делойт енд Туш»таін.).

Аудиторська діяльність у країнах СНД — в Україні, Російській Фе­дерації, Білорусі, Казахстані, Вірменії, Узбекистані та інших — розви­вається в міру формування ринкової економіки, урізноманітнення форм власності капіталу. Аудиторська діяльність у цих країнах регла­ментується спеціальним законодавством та нормативно-правовими актами з аудиту. Позитивним у розвитку аудиту у країнах СНД є те, що створено Координаційний центр з аудиту за участю певних структур ООН, Асоціації бухгалтерів і аудиторів СНД. Координаційний центр сприяє розробці методичного забезпечення аудиту, створенню підруч­ників для підготовки бухгалтерів-аудиторів у вищих навчальних закла­дах, уніфікації навчальних планів для підготовки бакалаврів і магістрів за фахом «економіст з бухгалтерського обліку і аудиту».

Для визначення сфери правового регулювання бухгалтерського обліку й аудиту можна вирізнити три види обліку, які застосовуються на підприємствах: фінансовий, виробничий (управлінський) і податковий. Управлінський облік обслуговує внутрішні потреби підприємств, його результати, на відміну від фінансового, не служать задоволенню потреб зовнішніх користувачів.

Систему правового забезпечення аудиторської діяльності можна ха­рактеризувати якчотирьохрівневу. До першого рівня необхідно віднес­ти Господарський кодекс України, Закон України «Про аудиторську діяльність» від 22 квітня 1993 року NQ3125-XII¹ та інші закони, які ви­значають місце аудиту в господарській діяльності, основні положення, принципи та умови здійснення. Другий рівень становлять акти Прези­дента України, Кабінету Міністрів України та інших виконавчих ор­ганів, що деталізують вимоги законів (наприклад, наказ Фонду держав­ного майна України від 3 серпня 1995 року № 998 «Про затвердження Методичних роз'яснень стосовно здійснення аудиторських перевірок фінансового стану підприємств, що приватизуються»² та ін.). Третій рівень — стандарти з обліку і звітності, а саме Стандарти аудиту та ети­ки Міжнародної федерації бухгалтерів, що, відповідно до рішення Ауди­торської палати України від 18 квітня 2003 року № 122/2³, з 1 січня 2004 року діють як Національні стандарти, в яких визначаються основні принципи ведення обліку. Стандарти покликані регламентувати ор­ганізацію і ведення бухгалтерського обліку на окремих його ділянках. Нарешті, до четвертого рівня слід віднести нормативні акти, що забез­печують практичну діяльність і мають допоміжний характер (наприклад, рішення аудиторської палати України від 29 травня 1997 року № 54 «Норматив 4. Планування аудиту» та ін.).

Регламентацію аудиторської діяльності, відповідно до положень ста­тей 14—16 Закону України «Про аудиторську діяльність», покладено на Аудиторську палату України. Вона, згідно з положеннями Закону та Статуту, здійснює сертифікацію і ліцензування суб'єктів, що мають намір займатися аудиторською діяльністю, затверджує програми підго­товки аудиторів, норми і стандарти аудиту, веде Реєстр аудиторських фірм та аудиторів.

Аудиторська палата України може створювати свої регіональні відділення в Республіці Крим, областях та містах Києві і Севастополі.

Аудиторською діяльністю мають право займатися фізичні особи — аудитори і юридичні особи — аудиторські фірми незалежно від форми власності, у тому числі іноземні і створені разом з іноземними.

Заняття аудиторською діяльністю відбувається: для аудиторських фірм — на підставі спеціального дозволу (ліцензії), а для фізичних осіб — при наявності кваліфікаційного сертифікату. Порядок та умови сер­тифікації встановлені «Положенням про сертифікацію аудиторів», за­твердженим рішенням Аудиторської палати України від 19 листопада 2002 року, протокол № 116¹.

Аудиторські фірми починають свою роботу після державної реєст­рації як суб'єкта господарської діяльності, одержання ліцензії і вклю­чення до Реєстру аудиторських фірм та аудиторів, які одноосібно нада­ють аудиторські послуги, ведення якого організує і здійснює Аудитор­ська палата України відповідно до ст. 14 Закону України «Про аудиторську діяльність».

Аудитори й аудиторські фірми можуть відповідно до закону утворю­вати аудиторські спілки для координації своєї діяльності або захисту своїх професійних інтересів.

За формою здійснення розрізняють внутрішній та зовнішній аудит. Внутрішній аудит здійснюється спеціальними структурними підрозділа­ми підприємства або його працівниками. Його основне завдання — вирішення окремих функціональних проблем в управлінні, розробка і перевірка інформаційних систем підприємства. Внутрішній аудит є невід'ємною частиною управлінського контролю на підприємстві. Він може бути і незалежним, тобто безпосередньо підпорядковуватися не виконавчому органу підприємства, а зовнішнім засновникам.

Зовнішній аудит проводять незалежні аудитори, і він не має ніяких своїх інтересів щодо підприємства, яке перевіряється.

Відносини між суб'єктом господарювання і аудитором з приводу проведення аудиторської перевірки і надання інших аудиторських по­слуг оформляються договором.

Істотними умовами аудита як виду підрядного договору є встановлен­ня достовірності бухгалтерської звітності суб'єкта господарювання та ціна за виконання цієї роботи. Аудитор зобов'язаний вчасно попередити контрагента, якщо виникла необхідність значно підвищити обумовлену договором ціну. У цьому разі суб'єкт господарювання має право відмо­витися від договору, відшкодувавши аудиторові вже понесені ним витра­ти. Якщо аудитор про це не попередив, то він зобов'язаний провести ауди­торську перевірку, не вимагаючи додаткової оплати своєї праці.

Результатом аудиторської перевірки є висновок аудитора (ауди­торської фірми). Висновок аудитора визнається особливим документом, що має юридичне значення для всіх юридичних і фізичних осіб, органів державної влади та органів місцевого самоврядування, а також судових і правоохоронних органів (якщо аудит здійснено за їх дорученням).