§ 5. Класифікація податків і зборів

Усю сукупність обов'язкових платежів податкового харак­теру можна класифікувати за кількома підставами. Виділимо найбільш важливі з них.

1. Залежно від компетенції органу, що вводить дію подат­кового платежу на відповідній території:

а) загальнодержавні — податки і збори, що їх встановлює Верховна Рада України, що вводяться в дію винятково закона­ми України і діють на всій території України;

б) місцеві — податки та збори, перелік яких встановлює Вер­ховна Рада України, вводять у дію місцеві органи самовряду­вання і які діють на території окремих регіонів України.

2. Залежно від каналу надходження. Відповідно до бюджет­ної системи України податкові платежі надходять до бюджетів різних рівнів, на підставі чого податкові платежі можна розді­лити на закріплені та регульовані.

Закріплені податки безпосередньо і повністю надходять до конкретного бюджету чи позабюджетного фонду. Серед закрі­плених податків виділяють податки, що надходять до держав­ного бюджету, місцевого бюджету, позабюджетного фонду. Ре­гулюючі (різнорівневі) податки надходять одночасно до бюд­жетів різних рівнів у пропорціях відповідно до бюджетного законодавства. Суми відрахувань по таких податках, зарахо­вані безпосередньо до державного бюджету і бюджетів інших рівнів, визначаються при затвердженні кожного бюджету.

Можна дещо деталізувати цю групу податків, диференцію­вавши їх на такі:

а)    державні — податки, що повністю надходять до держав­ного бюджету;

б) місцеві — податки, що повністю надходять до місцевих бюджетів;

в) пропорційні — податки, що розподіляються між державним і місцевим бюджетами у певній пропорції;

г) позабюджетні — податки, що надходять до певних фондів (у деяких випадках, щоправда, вони повинні все-таки пройти через бюджет).

3. Залежно від платника:

A.  податки з юридичних осіб (податок на прибуток і т. ін.);

Б. податки з фізичних осіб (прибутковий податок, податок на промисел і т. ін.);

B. змішані — податки, що допускають як платника і юри­дичних, і фізичних осіб (податок з власників транспортних за­собів, земельні податки і т. ін.). При цьому змішані податки можна розділити на:

а) податки, що визначаються наявністю певних матеріаль­них благ (транспортні засоби, ділянка землі);

б) податки, що визначаються діяльністю платників (пода­ток на додану вартість, акцизний збір).

4. Залежно від форми оподаткування:

А. Прямі (прибутково-майнові) — податки, що стягуються в процесі придбання та акумуляції матеріальних благ, визна­чаються розміром об'єкта обкладання, включаються в ціну товару і сплачуються виробником або власником. Прямі подат­ки, у свою чергу, розділяються на:

а) особисті — податки, що сплачуються платником податків за рахунок і залежно від отриманого ним доходу (прибутку) і з урахуванням його платоспроможності;

б) реальні (англ. real — майно) — податки, що сплачуються з майна, в основі яких лежить не реальний, а передбачуваний середній доход¹.

Б. Непрямі (на споживання) — податки, що стягуються у процесі витрати матеріальних благ, визначаються розміром споживання, включаються у вигляді надбавки до ціни реалі­зації товару і сплачуються споживачем. При непрямому опо­даткуванні формальним платником є продавець товару (робіт, послуг), що виступає посередником між державою і спожива­чем товару (робіт, послуг). Споживач товару (робіт, послуг) є платником реальним. Саме критерій збігу юридичного і фактич­ного платника є одним з основних при розмежуванні податків на прямі й непрямі. При прямому оподаткуванні — юридичний і фактичний платники збігаються, при непрямому — ні.

5. Залежно від способу стягнення:

А. Часткові (кількісні) — розмір податку встановлюють для кожного платника окремо, з урахуванням його майнового ста­ну і можливості сплати. Загальна величина податку формуєть­ся як сума платежів окремих платників.

Б. Розкладкові (репартіаційні) — податки, що нараховують­ся на цілу корпорацію платників, що самостійно здійснюють між собою остаточний розподіл податкового тягаря. Історично це перша форма стягнення податків, що проходила кілька етапів: перший — установлення загальної суми потреби дер­жави в доходах; другий — розподіл цієї суми між територіаль­ними одиницями; третій — розподіл її між платниками. Сьо­годні застосовують на місцевому рівні. У Росії в 1885 році було встановлено додатковий розкладковий збір, стягнутий із про­мислових і торгових підприємств. Загальну його суму законо­давчо визначали по губерніях, у губерніях — по повітах, де вже згідно з прибутковістю розподіляли між торговими і промис­ловими підприємствами.

6. Залежно від характеру використання:

А. Загального призначення — податки, що використовують­ся на загальні цілі (без конкретизації). Власне, це і є дійсно податки.

Б. Цільові податки — податки, що зараховуються до позабю­джетних цільових фондів і призначені для цільового використан­ня. Фактично однією з основних ознак податків є нецільовий ха­рактер, однак подібні платежі мають деякі позитивні моменти: психологічний; ув'язування витрат і доходів від певних видів діяльності; певна незалежність конкретного державного органу¹.

7.  Залежно від періодичності стягнення:

А. Разові — податки, що сплачуються один раз протягом пев­ного часу (найчастіше — податкового періоду) при здійсненні певних дій (податок з власників транспортних засобів; податок з майна, що переходить у порядку спадкування чи дарування). Цей різновид податків має переважно характер зборів.

Б. Систематичні (регулярні) — податки, що стягуються ре­гулярно, через певні проміжки часу і протягом усього періоду володіння чи діяльності платника (щомісячно, поквартально).

8. Залежно від обліку податкового платежу:

A. Податки, що фінансуються споживачем (акциз, податок на додану вартість).

Б. Податки, що включаються у собівартість (податок з влас­ників транспортних засобів, земельний податок).

B.  Податки, що фінансуються за рахунок балансового при­бутку, тобто прибутку до сплати податку (податок на майно, податок на рекламу).

Г. Податки, що фінансуються за рахунок чистого прибутку, тобто прибутку після сплати податку (збір за право торгівлі, за використання національної символіки).

В окрему підсистему можна виділити групу загальнодер­жавних зборів, що можуть бути диференційовані:

1)    збори економічного характеру;

2) збори соціального характеру (збір на обов'язкове держав­не соціальне страхування і т. ін.);

3)    збори природоресурсного характеру (збір за спеціальне використання природних ресурсів і т. ін.).

 

§ 6. Правовий механізм податку та його елементи

Правове регулювання обов'язкових податкових платежів визначається як особливостями компетенції органів державної влади і управління щодо встановлення, зміни і скасування, так і чітким закріпленням усіх елементів, що характеризують податок як цілісний механізм. Законодавчі акти щодо окремих податків і зборів відрізняються стабільною традиційною структурою. Її складовими виступають елементи правового механізму податку чи збору.

С. Г. Пєпєляєв розкриває ці складові в «елементах закону про податок». Проте можна використовувати й інший термін — «елементи правового податкового механізму». Річ у тім, що правове забезпечення податкових важелів здійснюється і підзаконними актами на різних рівнях і, говорячи про елементи податкового закону, ми немов би абстрагуємося від податків, що деталізуються підзаконними актами.

При цьому необхідно виходити з того, що регулювання правового механізму податку здійснюється шляхом закріплення імперативного набору елементів, що визначають зміст і особливості реалізації податкового обов'язку. Податковим кодексом Російської Федерації закріплюються ці підстави. Наприклад, уст. 17 закріплено, що податок вважається встановленим лише в тому разі, якщо визначені платники податків і елементи оподаткування, а саме:

об'єкт оподаткування;

податкова база;

податковий період;

податкова ставка;

порядок нарахування податку;

порядок і терміни сплати податку.

У необхідних випадках при встановленні податку в акті законодавства про податки і збори можуть також передбачатися податкові пільги і підстави для їхнього використання платником податків.

У даному разі сформований певний алгоритм побудови спеціальних законодавчих актів, якими регулюється сплата відповідних податків і зборів. Ці акти мають традиційну структуру — розташування статей. (Певна річ, ми абстрагуємося від ситу­ації, коли в акті є яка-небудь спеціальна норма (бюджетне від­шкодування; бандерольний спосіб сплати податку і т.д.), яку неможливо застосувати до інших податків.)

Система елементів правового механізму податку складаєть­ся з обов'язкових і факультативних елементів. Обов'язкові еле­менти об'єднано у дві групи.

1. Основні елементи — визначають фундаментальні, сутнісні характеристики податку, що формують основне уяв­лення про зміст податкового механізму. Відсутність якого-небудь з основних елементів правового механізму податку не дозволяє однозначно визначити тип цього платежу і робить по­датковий механізм невизначеним.

До основних елементів правового механізму податку і збо­ру належать:

а) платник податку чи збору;

б) об'єкт оподаткування;

в) ставка податку чи збору.

2. Додаткові елементи — деталізують специфіку конкрет­ного платежу, створюють завершену й повну систему податко­вого механізму. Варто враховувати, що додаткові елементи так само обов'язкові, як і основні, і не мають факультативного ха­рактеру. Цілісний правовий механізм податку можливий тіль­ки як сукупність основних і додаткових елементів, і відсутність хоча б одного з додаткових елементів не дозволить законодав­чо закріпити окремий податок чи збір (наприклад, неможливо представити податок, що незрозуміло куди надходить: до яко­го бюджету, бюджету чи цільового фонду). Сукупність додат­кових елементів правового механізму податку досить різнома­нітна (залежно від ступеня деталізації податкового механізму).

Однак ця сукупність складається з двох підгруп:

—  додаткові елементи правового механізму податку, що деталізують основні чи пов'язані з ними (предмет, база, оди­ниця оподаткування — категорії, що прямо залежать від об'єк­та оподаткування);

—  додаткові елементи правового механізму податку, що мають самостійне значення (податкові пільги, методи, термі­ни і способи сплати податку; бюджет чи фонд, куди надходять податкові платежі).

Отже, до додаткових елементів правового механізму подат­ку належать:

а) податкові пільги;

б) предмет, база, одиниця оподаткування;

в) джерело сплати податку;

г) методи, терміни та способи сплати податку;

ґ) особливості податкового режиму;

д) бюджет чи фонд надходження податку (збору);

є) особливості податкової звітності.

Хотілося б підкреслити, що й основні, і додаткові елементи мають обов'язковий характер, без якого неможливо закріпити відповідний податковий механізм. Додатковість елемента підкреслює не його необов'язковість, а особливості регулюван­ня (можливість делегування компетенції і т. ін.).

3. Факультативні елементи є необов'язковими для право­вого механізму податку і можуть закріплюватися в законодав­чих актах, підкреслюючи своєрідність саме цього податкового механізму, але їх може і не бути. В окремих випадках специфі­ка податку вимагає виділення в його механізмі особливих еле­ментів, характерних винятково для даного податку. Наприк­лад, ведення спеціальних кадастрів по майнових податках; специфічних реєстрів; бандерольний спосіб сплати тощо. Подібні елементи і складають групу факультативних, котрі можуть бути у податковому механізмі, а можуть і не викорис­товуватися.