Глава 12 ПОДАТКОВІ ПІЛЬГИ

Глава 12 ПОДАТКОВІ ПІЛЬГИ

 

§ 1. Поняття податкової пільги

Пільга — це звільнення (повне або часткове) платника по­датків, що враховує його особливості, від сплати податку. Тут необхідно згадати три обставини. По-перше, пільга — це звіль­нення саме від сплати, а не від податкового обов'язку, оскіль­ки при відстрочці обов'язку сплата податку залишається, а звільнення (на певний строк) стосується тільки перерахунку податку, і по закінченні визначеного терміну обов'язок підля­гає реалізації (податковий кредит). Крім цього, податковий обов'язок має три складові: податковий облік, сплату подат­ку та податкову звітність. І якщо платника може бути звільне­но від сплати податку, то обов'язок з обліку і звітності в нього залишиться. По-друге, звільнення можливе в повному обсязі, якщо платника цілком звільнено від сплати, і в частковому, якщо скорочується податковий тиск за рахунок зменшення об'єкта (предмета і т. ін.) чи відстрочки сплати податку. Тре­тя обставина — особливості платника. Вони можуть стосува­тися його як безпосередньо, характеризуючи його (інвалід пер­шої чи другої групи, ветеран Великої Вітчизняної війни, підприємство з іноземними інвестиціями), так і конкретного виду діяльності, яким він займається (підприємство, що ви­готовляє сільгосппродукцію; підприємства, що здійснюють фрахт судів, і т. ін.)

Законодавство про оподаткування, закладаючи основи на­дання податкових пільг, в якості пільгових суб'єктів виділяє категорії платників, а не окремих юридичних чи фізичних осіб, тобто виділяє певну однорідну групу платників податків, що характеризуються конкретною ознакою, на підставі якої і фор­мується пільговий податковий режим. Усі інші платники по­датків визначають об'єкт оподаткування, обчислюють подат­кову базу і суму податків у повному обсязі згідно з встановле­ними законодавством загальними правилами.

Отже, податковою пільгою визнається звільнення платни­ка податків від нарахування і сплати податку чи сплата ним податку в меншому розмірі за наявності підстав, визначених законодавством України.

Звільнення від сплати податку можливо в повному чи част­ковому обсязі. При звільненні в повному обсязі платник по­датків цілком звільняється від нарахування і сплати податку. При звільненні в частковому обсязі платник податків звіль­няється від сплати податку тільки у певній частині його подат­кового обов'язку. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників по­датків, вид їхньої діяльності й об'єкт оподаткування.

Правове регулювання податкових пільг здійснюється на двох рівнях.

Перший — податкові закони, що закріплюють принципові винятки для певних категорій платників чи га­лузей.

Другий — підзаконні акти, що здійснюють тактичні цілі стосовно конкретних суб'єктів і вирішальні більш вузькі цілі.

Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і в період усього терміну її дії самостійно, без попереднього по­відомлення податкових органів.

 

§ 2. Система податкових пільг

Систему пільг по податках можна розділити на дві групи.

Перша — це порівняно традиційні і стабільні звільнення від податку, незалежно від зміни обставин і навіть державного устрою.

Друга група пільг характеризується певною короткочасні­стю щодо конкретних об'єктів. У сучасних умовах становлен­ня податкових систем і нестабільної господарської і політич­ної ситуації ця група відрізняється великою кількістю пільг і постійною їхньою зміною. Мабуть, закон про податкову систе­му повинен містити насамперед першу групу пільг, а другої має лише торкатися, оскільки вона деталізуватиметься при регу­люванні конкретного податкового платежу.

Характеристика податкових пільг має бути основана на рівності в галузі оподаткування, і при наданні пільг критерієм повинно стати матеріальне становище суб'єкта оподаткуван­ня. Підстави для надання пільг навряд чи є правомірними, якщо вони не пов'язані з майновим положенням. Класифіку­вати податкові пільги можна за різними принципами. Найчастіше податкову пільгу визначають шляхом:

1)    податкового відрахування, що зменшує базу оподаткуван­ня при нарахуванні податку;

2)    зменшення податкового обов'язку після нарахування по­датку;

3)    встановлення зниженої ставки оподаткування.

 

§ 3. Види податкових пільг

1. Відрахування (вилучення) — вид пільги в галузі оподатку­вання, яка полягає у виділенні окремих складових частин із загального об'єкта оподаткування з метою зменшення на їхню величину об'єкта при нарахуванні та сплаті податку.

Цей вид пільги характеризується тим, що механізм надан­ня пільг проектується на об'єкт оподаткування, що безпосеред­ньо зменшується.

Подібні зменшення об'єкта з метою оподат­кування можна класифікувати:

а) за видами платників:

повні — надаються всім платникам;

часткові — надаються певним категоріям платників;

б) за термінами:

постійні — діють постійно протягом тривалого періоду часу;

тимчасові — діють протягом визначеного, заздалегідь обме­женого періоду (підприємства з іноземними інвестиціями);

надзвичайні — надаються в зв'язку з появою певних рапто­вих обставин;

в) за елементами об'єкта:

майнові — відрахування визначеної частини оподатковува­ного майна;

прибуткові відрахування — застосовуються до частини до­ходу платника залежно від виду діяльності.

2. Знижка — вид пільги в галузі оподаткування, що змен­шує суму податку на певні величини. Сукупність цих величин, що складають основу знижки, визначається сумою витрат плат­ника, що їх законодавець виводить з-під оподаткування шля­хом зменшення на еквівалентну суму податкової бази. У такий спосіб реалізується зацікавленість суспільства у певній діяльності платника, стимулюються його витрати у запланованому напрямі.

Тут можна застосувати таку класифікацію відрахувань (ви­лучень) в галузі оподаткування (за видами платників; за тер­мінами; за елементами податкової бази):

а) лімітовані знижки, розмір яких обмежено прямо чи опо­середковано;

б) нелімітовані знижки, за яких податкову базу може бути зменшено на всю суму витрат платника податків¹.

 

§ 4. Форми податкових пільг

Пільги щодо податку є винятками з загальної схеми нара­хування конкретного виду податку, закріплені в нормативно­му акті і враховують особливості, що характеризують платни­ка, об'єкт, ставку чи інші умови. При цьому пільги найчасті­ше є повним або частковим звільненням від податку. Пільги, що претендують на закріплення в основному законі, який ре­гулює податкову систему, можуть бути такі:

1. Неоподатковуваний мінімум об'єкта податку. Прив'я­зуватися до абсолютної величини грошової суми в умовах інфляції не має сенсу. Саме тому законодавець виділяє вели­чину, кратну мінімальній заробітній платі, що затверджуєть­ся Верховною Радою України й автоматично збільшується при зміні мінімуму зарплати.

2. Вилучення з обкладання певних елементів об'єкта опо­даткування. Найчастіше це частина доходу чи інших об'єктів податку, що спрямовується на цілі, в реалізації яких зацікав­лена держава чи місцеві органи самоврядування: природоохо­ронні заходи, освоєння нових технологій.

3.  Звільнення від сплати податку окремих осіб чи категорій платників. У такий спосіб законодавець відкриває великі мож­ливості для одержання реальних доходів при зменшенні подат­кових вилучень, оскільки часто кошти на утримання цих суб'єктів виділяються з бюджету, і цей канал трохи спрощує рух коштів від платників податків у бюджет, а потім у зворотному напрямку, до осіб, які їх вимагають. Досить розвинуту сис­тему таких пільг передбачено Законом України «Про статус ветеранів війни, гарантії їхнього соціального захисту», що на­брав чинності з 1 січня 1994 року (п. 18 ст. 12; п. 23 ст. 13; п. 17 ст. 14; п. 19 ст. 15 Закону). Відповідно до зазначених пунктів найбільш захищеною в цьому плані є категорія інвалідів війни, що повністю звільняються від сплати податків, зборів і мита усіх видів.

4.  Зниження податкових ставок. Цей вид пільг відображає як державне, так і регіональне значення виду діяльності, що підпадає під знижену ставку.

5. Відрахування з податкового окладу передбачає насампе­ред стягнення з податкового окладу, що здійснюється за пев­ний розрахунковий період.

6. Цільові податкові пільги можуть включати різні форми відстрочки стягування податків. Як найбільш характерний приклад можна згадати механізм використання податкового кредиту.

7. Інші податкові пільги (податкові канікули тощо).

Як своєрідні пільги можна розглядати і деякі особливості сплати податку, форми перерахунку, хоча це вже окреме пи­тання, що повинно регулюватися на рівні інструкцій. Багато проблем було пов'язано з фіскальним характером авансових платежів, однак подібний механізм сплати може забезпечити і чимало зручностей для платника.

 

§ 5. Правове регулювання територіальних податкових пільг

Якщо розглядати податкові пільги як певне звільнення платників податків (а саме так підходить російський законо­давець — ст. 56 Податкового кодексу Російської Федерації), то цілком обґрунтованим є виділення певних територій, на яких установлюється пільговий податковий режим. Такі території можуть існувати на двох рівнях:

1) нижчий рівень — території, що характеризуються звіль­неннями при використанні місцевих податків і зборів. Наприк­лад, відповідно до ст. 15 Закону України «Про систему оподаткування » місцеві органи самоврядування на свій розсуд можуть встановлювати частину місцевих податків і зборів і за рахунок цього формувати більш пільговий податковий режим на відпо1 відних територіях;

2) вищий рівень — території спеціальних зон зі специфіч1 ним пільговим оподаткуванням, що регулюється спеціальним законодавством. Такі території поділяють на два підвиди:

а) території, розташовані за межами території України (до них належать насамперед офшорні зони), де надається пільговий режим оподаткування для податкових резидентів України;

б) території, розташовані в Україні, де надається пільговий податковий режим для податкових резидентів і нерезидентів України (вільні економічні зони).

Податкове законодавство України не дає чіткого визначення поняття «офшорна зона», і найчастіше термін «офшор» застосовується стосовно компаній, їх підрозділів. Офшорні компанії відрізняються спрощеною процедурою реєстрації, низькою ставкою корпоративного податку чи взагалі його відсутністю; мінімальним обсягом і спрощеною процедурою щорічної звітності. При виконанні деяких вимог податок на прибуток або зовсім не сплачується, або сплачується в чисто символічному розмірі.

Визначене законодавче забезпечення система офшорних зон дістала 2000 року. Президент України розпорядженням № 90/2000/РП від 21 лютого 2000 року доручив Кабінету Міністрів України визначити й опублікувати перелік офшорних зон і надалі забезпечувати його щорічне опублікування. Основною причиною, яка підштовхнула до закріплення цього переліку, послужив п. 18.3 ст. 18 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що регламентує порядок роботи з платниками податків, які торгують з фірмами, зареєстрованими в офшорних зонах. А саме: при перерахуванні грошей таким фірмам за покупки дозволено відносити на витрати тільки 85% фактичної вартості товару. Інші 15% — з чистого прибутку. За невиконання цієї норми передбачені високі штрафні санкції. Поняття ж офшорних зон немає. Тому законодавець пішов дещо спрощеним шляхом — закріпити вичер1 пний перелік офшорних зон, а не роз'яснювати, у чому їхня сутність.

24 лютого 2003 року Кабінет Міністрів України затвердив перелік офшорних зон, до якого увійшли:

в Європі — Андорра, Гібралтар, Монако; Британські залежні території — острови Гернсі, Джерсі, Мен, Олдерні;

у Центральній Америці — Беліз, Панама;

у Карибському регіоні — Ангілья, Антигуа і Барбуда, Ару-ба, Багамські острови, Барбадос, Бермудські острови, Бри­танські Віргінські острови, Віргінські острови (США), Грена­да, Кайманові острови, Монтсеррат, Нідерландські Антильські острови, Пуерто-Ріко, Сент-Вінсент і Гренадіни, Сент-Кітс і Невіс, Сент-Люсія, Співдружність Домініки, Теркс і Кайкос;

в Африці — Ліберія, Сейшельські острови;

у Тихоокеанському регіоні — Вануату, Маршальські остро­ви, Науру, Ніуе, острови Кука, Самоа;

У Південній Азії — Мальдівська Республіка¹.

Закон України від 23 лютого 1996 року «Про деякі питання валютного регулювання й оподаткування суб'єктів експеримен­тальної економічної зони «Сиваш» регулює створення зони для залучення іноземних і національних інвестицій на основі Ука­зу Президента України від 17 листопада 1995 року «Про захо­ди для проведення експерименту в північно-кримській експе­риментальній економічній зоні «Сиваш».

Ця територія не є в повному розумінні слова вільною еконо­мічною зоною. Вона не має спеціального митного кордону, і пільги поширюються не на всіх суб'єктів господарювання. Ра­зом з тим зареєстровані суб'єкти зони сплачують 50 відсотків податку на прибуток і ПДВ, використовують особливий мит­ний режим (спрощена процедура в'їзду-виїзду; звільнення від сплати мита, ПДВ, акцизного збору на імпорт для потреб влас­ного виробництва тощо). На 50 відсотків зменшується сума податку на прибуток при використанні її на реалізацію інвес­тиційних проектів у межах зони.

У цілому всі вільні економічні зони поділяють на дві кате­горії:

1) транспортно-транзитні — зони, розташовані по перимет­ру кордону України, що забезпечують залучення товарів на територію України і потік транзитних товарів через територію України. Створюють їх з метою спрощення процедури пере­міщення цих товарів;

2) промислові — зони, розташовані на території України, закріплені законодавством, у них здійснюють інвестування і встановлено пільговий режим оподаткування.